Federální shromáždění ČSFR 1990 – 1992

Legenda:

a - výrobce

b - nákupní cena bez daně

c - daň zaplacená při nákupu

d - přidaná hodnota

e - základ pro výpočet daně (e = b + d)

f - předběžně zaplacená daň (14 % ze základu)

g - daň odvedená do státního rozpočtu

h - prodejní cena včetně daně (h = e + f)

Podnik I vyfakturuje podniku II výrobky v hodnotě 100 + 14 Kčs, přičemž 14 Kčs odvede jako daň finančnímu orgánu (14 % ze 100 Kčs). Stejnou částku 14 Kčs uplatní podnik II. vůči finančnímu orgánu jako odpočtovou položku od své daňové povinnosti.

Podnik II zpracuje nakoupené výrobky od podniku I, ohodnotí si svou činnost částkou 50 Kčs (přidaná hodnota) a výrobek prodá podniku III. Finančnímu orgánu odvede rozdíl mezi zinkasovanou daní od podniku III. ve výši 21 Kčs a zaplacenou daní podniku II. ve výši 14 Kčs, tj. 21 - 14 = 7 Kčs.

Podnik III prodá již svůj výrobek konečnému spotřebiteli, kterému vyfakturuje částku 250 + 35 = 285 Kčs. Částka 35 Kčs je již konečnou hodnotou, kterou zaplatí spotřebitel bez ohledu nato kolika stupni výroby či obchodu výrobek prosel. Tato částka odpovídá 14 % daně z celkové přidané hodnoty (250 Kčs). Tuto částku daně získá státní rozpočet za daný výrobek. Přitom může u výrobce dočasně dojít i k tomu, že nárok na odpočet přesahuje jím odváděnou daň (např. při kombinaci různých daňových sazeb nebo dlouhém výrobním cyklu), což v praxi znamená nárok na úhradu tohoto rozdílu ze státního rozpočtu.

Daň se bude zúčtovávat měsíčně s finančním orgánem podobně jako je dnes zúčtovávána daň z obratu. Mechanismus správy daně bude navazovat na zákony o správě daní, které budou zpracovány republikovými ministerstvy financí.

Zavedení nového daňového systému by nemělo vyvolat zásadní problémy v oblasti účetnictví. Daň, kterou vyúčtuje dodavatel odběrateli, bude odběratel evidovat jako pohledávku a dodavatel jako závazek. Podrobný postup účtování daně bude navazovat na schválená pravidla vedení účetnictví. Zavedení daně z přidané hodnoty bude vyžadovat vedení podrobné analytické evidence o přijatých, zaplacených a odvedených daních. Jedině na základě této evidence bude možno zpracovat daňové přiznání. Bude to také znamenat povinnost vystavovat na každý zdanitelný prodej zboží či dodávku služby doklad, ze kterého budou zřejmé všechny údaje potřebné pro účtování, odvod a kontrolu daně.

Daň z přidané hodnoty bude znamenat zásadní zásah do dnešního systému zdanění. V porovnání se současným stavem bude zcela jiný rozsah zboží a služeb podléhajících této dani a zároveň se rozšíří i okruh plátců, zejména o tu část soukromých podnikatelů, kteří nejsou v současné době zapsáni v podnikovém rejstříku. Tato systémová změna vyžaduje zejména:

- zpracování zásad a paragrafovaného znění zákona,

- schválení všech souvisejících právních předpisů,

- kvantifikaci potřebné výše zdanění ve vazbě na potřeby státních rozpočtů a určení počtu a výše sazeb daně,

- materiální, technické a personální zajištění správy daní,

- metodickou přípravu a praktické zvládnutí systému a promítnutí změn do souvisejících oblastí např. účetnictví, statistiky apod.,

- zajištění přechodu z dosavadního systému daně z obratu na nový způsob zdanění,

- změnu v ústavním rozdělení kompetencí a převedení celní správy do resortu financí.

Vzhledem k značnému rozsahu výše uvedených úkolů je nutná jak úzká spolupráce ministerstev financí s ostatními resorty, tak rozpracování specifických požadavků jednotlivými zodpovědnými orgány, včetně provázání daňových zákonů s předpisy souvisejícími s ekonomickou reformou v rámci vytváření nového právního řádu. Při zavádění systému daně z přidané hodnoty je vzhledem k jeho složitosti a nutnosti přiblížení se standardu Evropského společenství účelná odborná, materiální popř. i finanční pomoc zahraničních vládních i nevládních (např. MMF) institucí.

V návaznosti na schválené zásady zákona bude v průběhu III. čtvrtletí 1991 zpracováno paragrafové znění zákona, které by mělo být schváleno Federálním shromážděním nejpozději v I. čtvrtletí 1992. Čas mezi schválením zákona a jeho účinností, tj. 1. 1. 1993 je minimální na jeho vydání a podrobné seznámení i vzhledem k tomu, že se neuvažuje s vydáním prováděcí vyhlášky. Důkladné ovládnutí této zákonné úpravy je nutné nejen na úrovni státní správy, zejména na finančních resp. daňových úřadech, tak především v podnikatelské sféře. Poměrně složitá situace nastane zejména u soukromých podnikatelů, kteří nejsou v současné době zapsáni v podnikovém rejstříku a nemají dosud žádné zkušenosti s nepřímými daněmi. Tato skutečnost si vyžádá pečlivou organizaci školení a využití všech dostupných forem k informování odborné i laické veřejnosti.

Jednou ze základních podmínek zavedení systému daně z přidané hodnoty a jeho efektivního fungování je určení předpokládané výše výnosu daně a podílu nepřímých daní na celkovém zdanění po roce 1993, na jehož základě bude určen počet a výše sazeb. Při stanovení sazeb daně se bude přihlížet vedle těchto skutečností i k doporučeným sazbám daně v zemích ES v rámci připravované harmonizace daňového systému.

Základním výchozím bodem úvah o budoucí úrovni zdanění bude tendence poklesu podílu daní na hrubém domácím produktu a pokles celkové úrovně daňového zatížení zboží a služeb při rozšíření zdaňovaných položek. Bude se vycházet ze současného stavu s cílem maximálně snížit počet sazeb. Ideálním z hlediska fungování daně by bylo uplatnění jednotné sazby. Mise MMF provedla propočty z dostupných československých údajů a navrhuje sazbu ve výši 20 %. Výhodou jednotné sazby je jednoduchost aplikace, menší administrativní náročnost, stálost příjmů a dokonalá neutralita daně vůči nákladům dodavatelů. Nevýhodou je naopak pohyb cen u zboží s dosud nižší sazbou, než by byla jednotná sazba, zejména další zvýšení cen potravin, paliv a energie, u nichž je dosud uplatňována nulová sazba daně z obratu.

Druhou variantou by bylo zavedení dvou sazeb ve výši 5 % (snížená sazba) pro základní životní potřeby (potraviny, paliva, energie, některé služby), popř. pro některé ekologicky příznivé výrobky a 25 % (základní sazba) pro všechno ostatní zboží a služby. V případě, že by pro základní životní potřeby byla zvolena místo 5 % nulová sazba, bylo by nutné základní sazbu dále zvýšit.

Větší počet sazeb (včetně nulové) má řadu nevýhod, především nutnost rozdělení zboží a služeb do několika skupin, obtížnou identifikaci jednotlivých druhů zboží (problematika posouzení, co ještě je a co již není základní potravinou), velkou administrativní náročnost (značný počet účetních operací, sledování různých daňových zatížení). Uplatnění nulové sazby na velký obrat prodeje (např. potraviny) přináší velký počet administrativních úkonů (vystavení dokladů) bez konečného přínosu do státního rozpočtu. Nezabezpečuje ani zvýhodnění sociálně slabších vrstev, protože této výhody využívají všechny vrstvy obyvatelstva. Je proto efektivnější řešit tyto problémy formou sociálních dávek či podpor pro příjmově slabší vrstvy obyvatel. Na základě všech výše uvedených důvodů proto doporučujeme uplatnění jednotné sazby daně.

Při uplatnění daně z přidané hodnoty bude oproti systému daně z obratu větší rozsah zboží a zejména služeb, u nichž bude daň uplatněna na větší rozsah plátců (zejména soukromých podnikatelů). Přestože chybí potřebné statistické údaje zejména o dodávkách služeb a propočítat celkové finanční dopady jednotlivých variant sazeb daně na státní rozpočet je problematické, je možno alespoň rámcově vymezit dopad jednotlivých variant na státní rozpočet. Orientační propočet výnosu daně z obratu vychází ze statistických údajů za I. čtvrtletí, které jsou přepočteny na celoroční výnos (v I. čtvrtletí je uvažováno s 23 % celoročního výnosu). Propočet je proveden v cenové úrovni I. čtvrtletí 1991 bez služeb, u spotřebních daní se vychází ze současného výnosu daně z obratu, který vchází do základu pro výpočet daně z přidané hodnoty.

Varianta A - (20 %)

Varianta B - (5 a 25 %)

Z propočtu vyplývá, že jednotná sazba 20 % představuje mnohem příznivější výnos pro státní rozpočet než varianta se dvěma sazbami a vyplývá z něj i to, že v případě aplikace nulové sazby by musela být základní sazba výrazně zvýšena. Propočty výnosu daně bude dále zpřesňovány v závislosti na dosažitelnosti statistických údajů nutných pro tyto propočty.

Zkušenosti ze zemí, kde byl realizován přechod na systém daně z přidané hodnoty, a to ve srovnání s ČSFR v podmínkách fungující tržní ekonomiky, jednoznačně prokazují nutnost věnovat pozornost především komplexnímu materiálnímu, technickému a personálnímu zajištění správy daně. Daň z přidané hodnoty je značně administrativně náročnou daní a klade na správu daní podstatně vyšší nároky než dosud.

Z hlediska materiálního a technického vybavení se jedná především o nutnost dobudování územní sítě finančních a daňových úřadů a ředitelství, která musí být pro správu daně přiměřeně vybavena. Jedná se zejména o prostory, technické vybavení včetně výpočetní techniky, komunikačních i dopravních prostředků. Nejdůležitější bude vzhledem k počtu plátců vybavení výpočetní technikou propojenou do sítí a zejména softwarové vybavení pro sledování a vyhodnocování daňových operací. U plátců daně by bylo vhodné uplatnit jednotné softwarové vybavení zaměřené na výpočet a evidenci daňového zatížení a odvod daní, které by technicky i systémově navazovalo na státní správu daní. Jako nejvhodnější se jeví po určitých úpravách převzít některý ze systémů uplatňovaných v zemích Evropského společenství.

Rozhodující pro efektivně fungující správu daní je především personální vybavení úřadů, protože i při širokém zavedení výpočetní techniky bude lidský faktor nepostradatelný. Bude třeba zvýšit nejen počty daňových úředníků, ale především úroveň jejich kvalifikace vzhledem k věcné náročnosti nového daňového systému, ale také vzhledem k nutnosti práce s výpočetní technikou. Důležité bude i jejich finanční ohodnocení jako jeden z předpokladů objektivního a nestranného výkonu funkce správce daně. V této souvislosti bude zřejmě třeba celit demagogickým tlakům volajícím po úspoře výdajů na státní správu. Úspora v této oblasti by však byla velmi problematická a krátkodobá a ve svém důsledku by mohla vést k značným daňovým únikům a nebo dokonce k úplnému rozkladu daňového systému krátce po jeho zavedení.

Vzhledem ke složitosti a ke kvalitativní změně systému zdaňování je bezpodmínečně nutné, aby všichni plátci daně zvládli, jak teoreticky, tak i prakticky tuto problematiku na kvalitativně stejné úrovni, bez ohledu na velikost a obrat podniku. Ze zkušeností se zaváděním daně z přidané hodnoty vyplývá, že zvládnutí daňové problematiky za účasti finančních orgánů motivuje potenciální plátce daně k lepší spolupráci a tím se předchází ve značné míře daňovým únikům. Rozhodující úlohu v tomto úsilí musí sehrát finanční ředitelství a úřady v České republice resp. daňové úřady ve Slovenské republice, protože budou orgány odpovídajícími za správu a kontrolu daně. Tato otázka bude upravena v samostatných zákonech republik o správě daní. Tyto zákony musí být zpracovávány ve vzájemné koordinaci republikových ministerstev financí a provázány i s jednotlivými zákony upravujícími přímé i nepřímé daně a schváleny ve stejných termínech jako jednotlivé daňové zákony.

U soukromých podnikatelů je nutno zajistit i provázanost informací mezi finančními a živnostenskými úřady zejména pokud jde o registraci podnikatelů pro potřeby správy daně. Za jednu z rozhodujících překážek efektivního zavedení daně nutno pokládat dosavadní rozdělení kompetencí v rámci novely ústavního zákona č. 143/1968 Sb. Novela zákona prakticky znemožňuje celním orgánům realizovat inkaso a provádět odvod daně při dovozu zboží, neboĄ do kompetence celních orgánů, podle článku 13 odst. 2 platného ústavního zákona o federaci, správa daně nepatří. Je proto zcela nezbytné rozšířit kompetenci celních orgánů o správu daně z přidané hodnoty a spotřebních daní vybíraných na zboží z dovozu.

Pro přesné fungování mechanismu zdanění a odpočtu daně je nezbytné zpracovat metodické pokyny pro oblast účetnictví, zajistit vypracování potřebných dokladů v požadované úpravě s přihlédnutím k charakteru činnosti subjektu a výše jeho obratu. Vzhledem ke značnému počtu účetních operací je bezpodmínečně nutné využití výpočetní techniky včetně účelového programového vybavení. Nabízí se možnost převzít již dlouhodobě prověřené programy z vyspělých zemí, kde je systém daně uplatňován.

Souvisejícím problémem je rovněž vybavení vnitřního obchodu moderní technikou, která je nutná jak pro jeho efektivní fungování, tak i využitelná pro správu daní. Jedná se především o vybavení maloobchodu elektronickými kontrolními registračními pokladnami s automatickým vydáváním dokladů a zavedení čárového kódu pro označování výrobků, které sice nejsou nezbytným předpokladem pro zavedení daně, ale přispěly by k zpřesnění evidence daňového základu a správnosti účtovaných cen.

Rozhodujícím úkolem v oblasti statistiky bude přechod z dosud uplatňované Jednotné klasifikace průmyslových oborů a výrobků a Jednotné klasifikace výkonů na harmonizovaný systém uplatňovaný v zemích Evropského společenství. Rovněž bude nutno připravit soubor statistických údajů, které budou sledovány pro potřeby vyhodnocování vývoje v daňové oblasti (počty a evidence plátců, objemy jejich obratu a odvedené daně apod.).

Značnou pozornost bude nutné věnovat okamžiku přechodu na daň z přidané hodnoty. Opatření související s tímto přechodem budou součástí přechodných a závěrečných ustanovení zákona.

Jako nejrizikovější oblast se v současné době jeví správa daně, a to jak v souvislosti se včasným zpracováním a vydáním zákona o správě daní, tak i s materiálním, technickým a personálním zajištění správy daně. Na nutnost koordinace postupu pracovní skupiny zajišťující legislativní práce s pracovníky, kteří budou připravovat oblast správy daně, upozorňují i zahraniční experti. Vzhledem k tomu, že správa daně není v kompetenci FMF, je třeba tyto otázky urychleně řešit na úrovni republikových ministerstev financí. Ve spolupráci FMF s MF ČR a MF SR byla ustavena pracovní skupina, v níž jsou zastoupeni jak pracovníci republikových ministerstev financí, tak i dalších orgánů, jichž se problematika správy daně týká. Tato skupina by měla úzce spolupracovat se zahraničními experty při zavádění daně z přidané hodnoty.

Rizika v oblasti správy daně jsou tak významná, že bez důkladného zajištění této oblasti není možno přejít na nový daňový systém a nebo pouze za cenu značných finančních ztrát pro státní rozpočet.

Dále pak jde o oblast statistiky, a to o klasifikaci výrobků a výkonů, jejich přesnou identifikaci při přiřazování výrobků k sazbám daně.

Při formulování hlavních zásad se vycházelo z obecně platných principů uplatňovaných v zemích Evropského společenství s přihlédnutím k podmínkám ekonomiky ČSFR. Zdůvodnění jednotlivých zásad je uvedeno přímo v textu.

Pro správné pochopení principů systému daně z přidané hodnoty jsou dále definovány základní pojmy, jejichž jednoznačný výklad je pro účely zákona nezbytný a v současném daňovém systému nejsou běžně používány a nebo mají poněkud jiný obsah. Přitom některé pojmy budou převzaty tak, jak jsou uvedeny v již schválených nebo připravovaných zákonech a dalších předpisech (např. v obchodním zákoníku.

Tuzemskem se rozumí území ČSFR s výjimkou svobodného celního pásma.

Podnikatelskou činností se rozumí soustavná a samostatná činnost za účelem dosažení příjmu prováděná vlastním jménem, na vlastní účet a odpovědnost, a to i v případě, že příjmu nebylo dosaženo.

Prodejem se rozumí převod vlastnického práva za úhradu. Prodejem pro účely tohoto zákona je i vlastní spotřeba podnikatele, jeho rodiny, zaměstnanců, společníků a podílníků, jakož i použití zboží pro účely nesouvisející s podnikáním. Prodejem ale není převod majetkového vkladu do obchodní společnosti.

Zbožím se rozumějí veškeré hmotné věci movité, budovy, stavby a energie.

Službou se rozumí činnost, která je vykonávána za úhradu a jejíž výsledkem není zboží.

Úhradou se rozumí finanční částka zaplacená při prodeji zboží a poskytnutí služby (např. hotovost, dlužební úpis, směnka apod.). V případě naturálního plnění se za úhradu považuje běžná tržní cena, za kterou se prodává zboží nebo poskytuje služba v daném období za podmínek plné konkurence.

Předběžně zaplacená daň je daň, kterou odběratel uhradil dodavateli při nákupu zboží a přijetí služby.

Vývozem je každá dodávka zboží nebo poskytnutí služby do zahraničí. O vývoz zboží a služeb se jedná v případě:

- dopraví-li nebo odešle-li dodavatel zboží do zahraničí,

- je-li služba plněna v zahraničí.

O dovoz zboží se jedná v případě, kdy zboží dopravené ze zahraničí je propuštěno místně příslušnou celnicí do volného oběhu.

O dovoz služeb se jedná v případě, kdy je služba poskytována cizincem v tuzemsku.

Správcem daně je finanční orgán, při dovozu celnice. Kompetence orgánů správy daně bude vymezena v předpisech o správě daní.